Con Sentenza n. 21111/2020, La Corte di Cassazione ha affermato che i costi riferiti ad operazioni soggettivamente inesistenti, attraverso interposizioni fittizie trilaterali, devono ritenersi deducibili secondo i criteri generali, se è accertata l’effettiva esistenza dello scambio di beni o prestazione di servizi. Per quanto concerne la detrazione dell’Iva pagata dal cessionario, la stessa è altresì condizionata dall’accertamento della consapevolezza di partecipare ad una frode.
FATTO
L’Agenzia delle Entrate ha emesso nei confronti della società esercente attività di commercio di veicoli, avviso di accertamento per il recupero di imposte dirette ed IVA, in relazione all’indebita deduzione di costi e detrazione di IVA riferiti ad operazioni ritenute soggettivamente inesistenti perché relative ad importazioni di veicoli per il tramite di una società fittiziamente interposta nell’acquisto dall’effettivo cedente (interposizione fittizia trilaterale).
I giudici tributari hanno confermato l’indeducibilità dei costi in quanto riconducibili (secondo gli stessi) a fatti, atti o attività qualificabili come reato. Ai fini IVA, poi, hanno affermato che è indebita la detrazione d’imposta relativa a fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, anche se la merce sia stata realmente acquistata ed i costi risultino effettivamente sostenuti, non essendo la provenienza della merce stessa da soggetto diverso da quello figurante sulle fatture una circostanza indifferente ai fini dell’IVA: da un lato, infatti, la qualità del venditore può incidere sulla misura dell’aliquota e, per conseguenza, sull’entità dell’imposta legittimamente detraibile dall’acquirente e, dall’altro, il diritto alla detrazione non sorge comunque per il solo fatto dell’avvenuta corresponsione dell’imposta formalmente indicata in fattura, richiedendosi, altresì, l’inerenza all’impresa, requisito mancante in relazione all’IVA corrisposta al soggetto interposto, trattandosi di costo non inerente all’attività istituzionale dell’impresa, in quanto potenziale espressione di distrazione verso finalità ulteriori e diverse, tali da rompere il detto nesso di inerenza.
Su ricorso della società contribuente la Corte di Cassazione ha riformato la decisione dei giudici di merito sulla base delle seguenti ragioni.
DECISIONE DELLA CASSAZIONE
Con riferimento alla deducibilità dei costi i giudici della Suprema Corte hanno osservato che in base alla normativa introdotta nel 2012 (art. 8, co. 1, del D.L. n. 16 del 2012) nella determinazione del reddito non sono ammessi in deduzione i costi e le spese dei beni o delle prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo per il quale il pubblico ministero abbia esercitato l’azione penale o, comunque, qualora il giudice abbia emesso il decreto che dispone il giudizio di estinzione del reato ovvero la sentenza di non luogo a procedere fondata sulla sussistenza della causa di estinzione del reato.
Tale disposizione comporta che, poiché nel caso di operazioni soggettivamente inesistenti, i beni acquistati – di regola – non sono stati utilizzati direttamente per commettere il reato ma, nella maggior parte dei casi, per essere commercializzati, non è più sufficiente il coinvolgimento, anche consapevole, dell’acquirente in operazioni fatturate da soggetto diverso dall’effettivo venditore perché non siano deducibili, ai fini delle imposte dirette, i costi relativi a dette operazioni. Per tali costi, ovviamente, resta ferma la verifica della concreta deducibilità in relazione ai requisiti generali di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità.
Ne consegue che ai soggetti coinvolti nelle “frodi carosello”, oltre che nelle “interposizioni fittizie trilaterali” come quella di specie, non è contestabile, alla luce della nuova norma, la deducibilità dei costi, in quanto i beni acquistati non sono stati utilizzati direttamente “al fine di commettere il reato” ma, salva prova contraria, per essere commercializzati e venduti.
La suddetta disposizione, che rappresenta un ius superveniens rispetto alla previgente disciplina applicata dai giudici tributari, trova applicazione anche per fatti, atti o attività posti in essere prima della sua entrata in vigore, ove più favorevole, tenuto conto degli effetti in termini di imposte o maggiori imposte dovute, a meno che i provvedimenti non si siano resi definitivi. La stessa trova applicazione d’ufficio anche in sede di legittimità per i rapporti tributari controversi non ancora esauriti.
Nel caso in esame non è in contestazione l’oggettività delle operazioni commerciali, pertanto risulta del tutto irrilevante l’accertamento della consapevolezza o meno della frode da parte della ditta cessionaria. Di conseguenza i costi devono ritenersi deducibili secondo i criteri ordinari previsti dal TUIR (art. 109), che impongono la verifica della sussistenza dei principi di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza e determinabilità dei componenti negativi che possono essere portati in deduzione dal reddito imponibile.
Per quanto concerne la detrazione dell’IVA, la Corte di Cassazione ha affermato che secondo orientamento consolidato in giurisprudenza, l’Amministrazione finanziaria, se contesta che la fatturazione attenga ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell’ambito di una frode carosello, ha l’onere di provare, non solo l’oggettiva fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta, dimostrando, anche in via presuntiva, in base ad elementi oggettivi e specifici, che il contribuente era a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo, usando l’ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza del contraente.
Ove l’Amministrazione assolva a detto onere istruttorio, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un’operazione volta ad evadere l’imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi.
