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La norma che per l’anno d’imposta 2012 ha stabilito la totale indeducibilità dal reddito d’impresa dell’IMU corrisposta per gli immobili strumentali è costituzionalmente illegittima. La dichiarazione di illegittimità ha effetto sia ai fini IRPEF che IRES, ma non si estende all’IRAP. È legittima, pertanto, la richiesta di rimborso dell’eccedenza d’imposta (Irpef o Ires) liquidata per effetto della deduzione dell’IMU pagata su immobili strumentali nel 2012 (Corte Costituzionale – Sentenza 4 dicembre 2020, n. 262)

La questione di legittimità costituzionale è stata sollevata dalla Commissione tributaria provinciale di Milano, in riferimento all’art. 14, comma 1, del decreto legislativo 14 marzo 2011, n. 23, nel testo anteriore alle modifiche apportate dall’art. 1, comma 715, della legge 27 dicembre 2013, n. 147, in relazione agli artt. 3, 41 e 53 della Costituzione.
La questione è sorta nel corso di un giudizio promosso da una società a responsabilità limitata, attiva nel settore immobiliare (acquisto, vendita, locazione, leasing, costruzione, ristrutturazione) e proprietaria di diverse unità immobiliari, per il rimborso di parte dell’imposta sul reddito delle società (IRES) interamente versata per il 2012. Detto rimborso attiene alla parte corrispondente a quanto pagato in conseguenza dell’indeducibilità dell’IMU, quest’ultima a sua volta integralmente corrisposta, nel periodo 2012, per immobili propri strumentali.
In punto di rilevanza, il giudice rimettente ha precisato che la norma censurata:
a) stabilisce l’indeducibilità dell’IMU dall’IRES in deroga all’art. 99, comma 1, del TUIR, a norma del quale tutte le imposte, diverse da quelle sui redditi e quelle per le quali è prevista la rivalsa, sono deducibili nell’esercizio in cui avviene il pagamento;
b) si applica ratione temporis al periodo d’imposta a cui si riferisce la richiesta di rimborso (2012);
c) conduce inevitabilmente al rigetto della richiesta e del ricorso poiché inibisce il rimborso.

La Corte Costituzionale ha osservato che la deducibilità dell’IMU dall’imponibile dell’IRES assume natura strutturale in quanto, il legislatore ha espressamente individuato il presupposto dell’IRES nel possesso di un «reddito complessivo netto» (art. 75, comma 1, TUIR); ciò a differenza di quanto ha invece stabilito per alcune categorie di reddito, come, ad esempio, i redditi di lavoro dipendente, che sono computati al lordo, senza deduzione (analitica) dei costi di produzione.
È ben vero che il TUIR fissa poi regole specifiche per la misurazione del reddito d’impresa, precisando, per alcune componenti positive o negative risultanti dal conto economico, la misura in cui possono concorrere alla determinazione del reddito complessivo, ovverosia alla base imponibile dell’IRES. Tuttavia, costituisce principio imprescindibile della determinazione del reddito d’impresa quello di inerenza del costo da portare in deduzione.
Nella sua formulazione essenziale, «il principio di inerenza dei costi deducibili si ricava dalla nozione di reddito d’impresa ed esprime una correlazione tra costi ed attività d’impresa in concreto esercitata, traducendosi in un giudizio di carattere qualitativo, che prescinde, in sé, da valutazioni di tipo utilitaristico o quantitativo». Tale principio da un lato definisce e dall’altro delimita, escludendo i costi che si collocano in una sfera estranea all’esercizio dell’impresa, l’area dei costi che concorrono al reddito tassabile.
Da tale principio il legislatore non può arbitrariamente prescindere: questo infatti costituisce il presidio della verifica della ragionevolezza delle deroghe rispetto all’individuazione di quel reddito netto complessivo che il legislatore stesso ha assunto a presupposto dell’IRES. Tale principio si riflette anche sui costi fiscali.

A tal proposito, la Corte Costituzionale ha precisato che, in relazione agli oneri fiscali, l’art. 99, comma 1, del TUIR (rubricato «Oneri fiscali e contributivi») sancisce in via generale il principio della deducibilità delle imposte dal reddito, stabilendo che «le imposte sui redditi e quelle per le quali è prevista la rivalsa, anche facoltativa, non sono ammesse in deduzione. Le altre imposte sono deducibili nell’esercizio in cui avviene il pagamento».
Tale disciplina prevede espressamente dunque solo due esclusioni dalla regola della deducibilità, del tutto ragionevoli e confermative del principio di tassazione al netto:
a) una attiene alle imposte per le quali è prevista la rivalsa (il cui peso non è sopportato dall’impresa, onde la logicità della mancata deduzione del relativo onere);
b) l’altra riguarda le imposte sui redditi (che, in quanto derivanti dal reddito, non possono logicamente rientrare tra gli antecedenti causali di questo).
Quanto alle «altre imposte», l’art. 99 TUIR, come detto, ne stabilisce la deducibilità, affermando un criterio sì derogabile dal legislatore, ma non quando vengano in considerazione fattispecie come quella in esame, relative a un tributo (non commisurato al reddito e né oggetto di rivalsa) direttamente e pienamente inerente alla produzione del reddito.
Un tributo così caratterizzato costituisce, infatti, un costo fiscale inerente di cui non si può precludere, senza compromettere la coerenza del disegno impositivo, la deducibilità una volta che il legislatore abbia, nella propria discrezionalità, stabilito per il reddito d’impresa il criterio di tassazione al netto.
In questa prospettiva, dunque, la censura sull’indeducibilità dell’IMU relativa ai beni strumentali, che rappresenta un onere certo e inerente, costituendo un costo necessitato che si atteggia alla stregua di un ordinario fattore della produzione, a cui l’imprenditore non può sottrarsi, deve ritenersi corretta.

L’art. 14, comma 1, del decreto legislativo 14 marzo 2011, n. 23 (nel testo vigente nel 2012) contrasta, pertanto, con gli artt. 3 e 53 Cost., sotto il profilo della coerenza e quindi della ragionevolezza, con assorbimento di ogni altra questione.
L’ampia discrezionalità del legislatore tributario nella scelta degli indici rivelatori di capacità contributiva non si traduce in un potere discrezionale altrettanto esteso nell’individuazione dei singoli elementi che concorrono alla formazione della base imponibile, una volta identificato il presupposto d’imposta: quest’ultimo diviene, infatti, il limite e la misura delle successive scelte del legislatore.
Quindi, con riferimento all’IRES, una volta che il legislatore nella sua discrezionalità abbia identificato il presupposto nel possesso del «reddito complessivo netto», scegliendo di privilegiare tra diverse opzioni quella della determinazione analitica del reddito, non può, senza rompere un vincolo di coerenza, rendere indeducibile un costo fiscale chiaramente e interamente inerente.
Nel caso in esame, il mancato riconoscimento della deducibilità si riflette in un aggravio del tributo sui redditi causato soltanto dalla misura dell’IMU (divenuta, come si è visto particolarmente incidente per le imprese), che potrebbe, di fatto, azzerare lo stesso reddito netto o che paradossalmente potrebbe, in via di diritto, essere incrementata esponenzialmente dal legislatore con il solo limite della capacità contributiva desumibile dall’imposta indeducibile. Senza che si dia luogo a un fenomeno di doppia imposizione giuridica (perché i presupposti di IMU e IRES sono diversi), rimane comunque fermo che in tal modo l’entità del prelievo IRES subito da ciascun soggetto risulta in realtà irragionevolmente determinata da un indice di capacità contributiva riferito a un presupposto diverso dal reddito netto.
Altra conseguenza della rottura del principio di coerenza è, nel caso di specie, l’indebita penalizzazione di quelle imprese che abbiano scelto (opzione non certo biasimabile, perché funzionale alla solidità dell’azienda) di investire gli utili nell’acquisto della proprietà degli immobili strumentali rispetto a quelle che svolgono la propria attività utilizzando immobili in locazione: solo queste ultime possono infatti dedurre tutti i costi (i relativi canoni), non essendo soggette, come invece le prime, all’IMU (indeducibile).

Sulla base di quanto detto, dunque, la Corte Costituzionale ha dichiarato l’illegittimità costituzionale del censurato art. 14, comma 1, del d.lgs. n. 23 del 2011 nella parte in cui prevede l’indeducibilità dell’IMU sugli immobili strumentali dall’imponibile delle imposte sui redditi d’impresa.
La riscontrata violazione del principio di coerenza e quindi di ragionevolezza ai sensi degli artt. 3 e 53 Cost., rilevata con riguardo alla indeducibilità dell’IMU sugli immobili strumentali dall’imponibile dell’IRES, infatti non può che coinvolgere anche l’indeducibilità dal reddito d’impresa ai fini dell’IRPEF, poiché per effetto del rinvio disposto dall’art. 56 TUIR – «il reddito d’impresa è determinato secondo le disposizioni della sezione I del capo II del titolo II, salvo quanto stabilito nel presente capo» – esso si determina sostanzialmente secondo le regole dell’IRES disposte all’art. 81 e seguenti TUIR.

Infine, la Corte Costituzionale ha valutato se procedere all’estensione d’ufficio, in via consequenziale, della pronuncia di illegittimità costituzionale alle disposizioni successive a quella censurata e che negli anni hanno previsto una parziale deducibilità dell’IMU sugli immobili strumentali con riguardo ai redditi di impresa, senza tuttavia disporre l’integrale deducibilità. Ha ritenuto però che non sussistano i presupposti di tale estensibilità.

Il Fondo Nazionale di Solidarietà Bilaterale Artigianato (FSBA), ha aggiornato il 2 dicembre le procedure Covid19 ed il manuale operativo per le settimane di cassa integrazione regolamentate dai Decreti 104, 137 e 157.

Il Fondo nazionale FSBA, il 2/12/2020, ha pubblicato le procedure Covid19 aggiornate ed il manuale operativo per le settimane di cassa integrazione regolamentate dai Decreti 104, 137 e 157. Le regole sono state pubblicate ma SINAWEB non è ancora aggiornato.
Il manuale operativo modificato per le prestazioni FSBA di cui al d.l. 104/2020, d.l. 137/2020 e al d.l. 157/2020, prevede quanto segue:

PRIME 9 SETTIMANE d.l. 104/2020 e 157/2020

1- Le domande già inserite sono prorogate fino al 31/12/2020, le risorse attribuite saranno gestite in considerazione dei seguenti periodi:
a. Decreto Cura Italia e Decreto Rilancio 23/2/2020 – 12/7/2020.
b. Decreto Agosto 13/7/2020 – 31/12/2020.
c. Decreto Ristori 16/11/2020 – 31/01/2021.
2- Con cadenza mensile, il Fondo AUTORIZZA il periodo rendicontato e procede alla relativa erogazione delle prestazioni, relativamente alle prime 9 settimane.
3- Al raggiungimento delle giornate disponibili per le prime nove settimane dal 13/07 in poi (45 – 54 o 63 giorni, in base alla distribuzione dell’orario aziendale, ovvero, 5 – 6 o 7 giorni a settimana), il sistema riterrà le stesse complessivamente autorizzate (requisito per procedere con la richiesta delle ulteriori 9 settimane COVID19 CON FATTURATO) ed imposterà automaticamente la data di fine domanda.
4- Per il periodo 13/07 – 31/12, possono essere inseriti nella domanda, lavoratori in forza al 9/11/2020.

5- Le aziende che non hanno presentato domande nel periodo 23/2/2020 – 12/7/2020, possono presentare una domanda COVID19, tenendo in considerazione che:
a. Deve trattarsi di lavoratori in forza al 9/11/2020.
b. La durata massima della sospensione è di 9 settimane (45 – 54 o 63 giorni, in base alla distribuzione dell’orario aziendale, ovvero, 5 – 6 o 7 giorni a settimana), nel periodo dal 13/7/2020 al 31/12/2020.
c. Dev’essere redatto e allegato l’accordo sindacale.
d. La rendicontazione delle assenze deve avvenire entro il 30 del mese successivo, con eccezione delle domande le cui sospensioni sono iniziate nel mese di luglio, agosto o settembre, ottobre 2020.
e. E’ necessario fare richiesta del ticket INPS.
f. La data fine domanda, di default 31/12/2020 (al momento della presentazione della domanda), viene successivamente aggiornata automaticamente, come descritto al punto 3.

SECONDE 9 SETTIMANE d.l. 104/2020 e 157/2020

6- Relativamente alle domande di cui alle seconde 9 settimane, i datori di lavoro possono presentare una nuova domanda causale COVID con fatturato, tenendo in considerazione quanto segue:
a. Deve trattarsi di lavoratori in forza al 9/11/2020.
b. La durata della sospensione è di 9 settimane, nel periodo decorrente dalla data di esaurimento delle prime 9 settimane.
c. Devono essere state autorizzate le prime 9 settimane previste dal 13 luglio in poi.
d. Mantenimento dello stesso accordo sindacale allegato per le prime 9 settimane.
e. La rendicontazione delle assenze deve avvenire entro il 30 del mese successivo (ad eccezione delle domande con decorrenza luglio, agosto, settembre e ottobre 2020).
f. È necessario fare richiesta di nuovo ticket INPS.
g. Presentazione domanda entro il 30 del mese successivo (ad eccezione delle domande con decorrenza luglio, agosto, settembre e ottobre 2020).
h. Il periodo richiesto è considerato autorizzato, a prescindere dall’effettiva fruizione (a differenza delle prime 9 settimane del d.l. 104, dove si tiene conto dell’effettiva fruizione delle giornate).
i. Accettazione di una delle seguenti autodichiarazioni:
– Che l’azienda, ai sensi dell’articolo 47 del decreto del Presidente della Repubblica del 28/12/2000, n. 445, nel raffronto tra il fatturato aziendale del primo semestre 2020 e quello del corrispondente semestre 2019:
i. Non ha avuto riduzione del fatturato.
ii. Ha avviato l’attività di impresa successivamente all’1/1/2019.
iii. Ha avuto una riduzione del fatturato inferiore al 20%.
iv. Ha avuto una riduzione del fatturato pari o superiore al 20%

6 SETTIMANE d.l. 137/2020 e d.l 149/2020 – d.l. 157/2020

7- Relativamente alle domande di cui alle 6 settimane, i datori di lavoro possono presentare una nuova domanda causale COVID19, tenendo in considerazione quanto segue:
a. Deve trattarsi di lavoratori in forza al 9/11/2020.
b. La durata minima della sospensione è di una settimana, nel periodo decorrente dalla data di esaurimento delle 18 settimane (d.l. 104/2020) e comunque dal 16/11/2020 al 31/1/2021.
c. La durata massima della sospensione è di 6 settimane, nel periodo decorrente dalla data di esaurimento delle 18 settimane (d.l. 104/2020) e comunque dal 16/11/2020 al 31/1/2021
d. Devono essere state autorizzate le 18 settimane previste dal d.l. 104/2020 (tranne che per i datori appartenenti ai settori interessati dal DPCM del 24/10/2020, che dispone la chiusura o limitazione delle attività economiche) (IN ATTESA DI CHIARIMENTI DA PARTE DEL MINISTERO).
e. Mantenimento dello stesso accordo sindacale allegato nelle precedenti domande.
f. La rendicontazione delle assenze deve avvenire entro il 30 del mese successivo.
g. È necessario fare richiesta di nuovo ticket INPS.
h. Presentazione domanda entro il 30 del mese successivo.
i. Il periodo richiesto è considerato autorizzato, a prescindere dall’effettiva fruizione (a differenza delle prime 9 settimane del d.l. 104, dove si tiene conto dell’effettiva fruizione delle giornate).
j. Accettazione di una delle seguenti autodichiarazioni:
– Che l’azienda, ai sensi dell’articolo 47 del decreto del Presidente della Repubblica del 28/12/2000, n. 445, nel raffronto tra il fatturato aziendale del primo semestre 2020 e quello del corrispondente semestre 2019:
i. Non ha avuto riduzione del fatturato.
ii. Ha avviato l’attività di impresa successivamente al 1° gennaio 2019.
iii. Ha avuto una riduzione del fatturato inferiore al 20%.
iv. Ha avuto una riduzione del fatturato pari o superiore al 20%
Oppure
– Che l’azienda, ai sensi del comma 3 dell’art. 12 del d.l. 137/2020
i. È esente dal versamento del contributo addizionale.

In presenza di prospetti paga contenenti gli elementi della retribuzione e una specifica dichiarazione autografa di quietanza del lavoratore, l’onere della prova della non corrispondenza tra le annotazioni della busta paga e la retribuzione effettivamente erogata grava sul dipendente. La dicitura “per ricevuta e quietanza” in calce al prospetto, tuttavia, non è assimilabile ad una clausola inserita nelle condizioni generali di contratto, per cui il dipendente ha comunque la possibilità di annullare la parte della dicitura “per quietanza”, laddove non corrispondente alla situazione di fatto (Corte di Cassazione, ordinanza 03 dicembre 2020, n. 27749)

Una Corte di Appello territoriale, confermando la sentenza di primo grado, seppur con un percorso motivazionale parzialmente diverso, respingeva la domanda di un lavoratore, volta ad ottenere il pagamento delle retribuzioni risultanti dai prospetti paga ricevuti.
Nella fattispecie, le buste paga prodotte dalla società per il periodo in contestazione erano tutte sottoscritte dal lavoratore “per ricevuta e quietanza”; il lavoratore, dal canto suo, non contestava l’avvenuta sottoscrizione, ma sosteneva che la stessa sarebbe stata unicamente apposta per ricevuta del documento e non anche per quietanza. Ad avviso della Corte di merito, tuttavia, era evidente che la sottoscrizione fosse apposta per entrambe le causali, considerato anche il fatto che, se così non fosse stato, il lavoratore avrebbe potuto e dovuto annullare la parte della dicitura “quietanza” non corrispondente alla situazione di fatto.
Il giudizio, quindi, non poteva essere espresso in termini di verosimiglianza dell’avvenuto pagamento delle retribuzioni, ma andava ancorato alla valutazione degli elementi probatori disponibili.
Avverso la sentenza ricorre così in Cassazione il lavoratore, lamentando che, a norma dell’art. 1370 c.c., in presenza della dicitura ambigua “per ricevuta e quietanza” sulla busta paga prestampata dal datore di lavoro, la sottoscrizione del lavoratore sotto di essa debba interpretarsi in senso favorevole al medesimo.
Per la Suprema Corte il ricorso non è fondato.
Per consolidati arresti giurisprudenziali di legittimità, è onere del datore di lavoro di consegnare ai propri dipendenti i prospetti contenenti tutti gli elementi della retribuzione. Detti prospetti, anche se sottoscritti dal prestatore d’opera con la formula “per ricevuta”, non sono sufficienti per ritenere delibato l’effettivo pagamento, potendo gli stessi costituire prova solo dell’avvenuta consegna della busta paga e restando onerato il datore di lavoro, in caso di contestazione, della dimostrazione di tale evento.
Tuttavia, laddove si sia in presenza di prospetti paga contenenti tutti gli elementi della retribuzione e altresì di una regolare dichiarazione autografa di quietanza del lavoratore, l’onere della prova della non corrispondenza tra le annotazioni della busta paga e la retribuzione effettivamente erogata grava sul dipendente (ex multis, Corte di Cassazione, sentenza n. 9503/2015); prova che, nel caso di specie, non è stata fornita.
In ogni caso, il principio in base al quale le clausole contrattuali che pongono in essere condizioni generali di contratto (art. 1370 c.c.) si interpretano, nel dubbio, contro chi ha predisposto tale clausola, ossia in favore del contraente più debole, non vale nelle ipotesi di contratti stipulati individualmente, ma solo in quella di contratto concluso mediante moduli o formulari, predisposti da uno dei contraenti e da sottoporre ad una pluralità di eventuali controparti, le quali non hanno alcun potere di influenzare il contenuto del contratto (Corte di Cassazione, sentenza n. 3392/2001).
In altri termini, la dicitura “per ricevuta e quietanza” in calce al prospetto paga da fare sottoscrivere al lavoratore, non è assimilabile ad una clausola inserita nelle condizioni generali di contratto o in moduli o formulari, trattandosi, nel caso di specie, di una ipotesi di contratto individuale di lavoro ed avendo il dipendente la possibilità di annullare la parte della dicitura “per quietanza”, laddove non corrispondente alla situazione di fatto.

In materia di videosorveglianza, il Garante per la privacy ha pubblicato alcune faq sull’installazione delle telecamere.

L’installazione di sistemi di rilevazione delle immagini deve avvenire nel rispetto, oltre che della disciplina in materia di protezione dei dati personali, anche delle altre disposizioni dell’ordinamento applicabili. Ad esempio, le vigenti norme dell’ordinamento civile e penale in materia di interferenze illecite nella vita privata, o in materia di controllo a distanza dei lavoratori. In particolare, l’attività di videosorveglianza va effettuata nel spetto del cosiddetto principio di minimizzazione dei dati riguardo alla scelta delle modalità di ripresa e dislocazione e alla gestione delle varie fasi del trattamento. I dati trattati devono comunque essere pertinenti e non eccedenti rispetto alle finalità perseguite.
Non è prevista alcuna autorizzazione da parte del Garante per installare tali sistemi; spetta al titolare del trattamento (un’azienda, una pubblica amministrazione, un professionista, un condominio…) valutare la liceità e la proporzionalità del trattamento, tenuto conto del contesto e delle finalità del trattamento, nonché del rischio per i diritti e le libertà delle persone fisiche.
Le persone che transitano nelle aree videosorvegliate devono sempre essere informati che stanno per accedere in una zona videosorvegliata, anche in occasione di eventi e spettacoli pubblici (ad esempio, concerti, manifestazioni sportive) e a prescindere dal fatto che chi tratta i dati sia un soggetto pubblico o un soggetto privato. L’informativa può essere fornita utilizzando un modello semplificato (anche un semplice cartello) che deve contenere, tra le altre informazioni, le indicazioni sul titolare del trattamento e sulla finalità perseguita. Il modello può essere adattato a varie circostanze (presenza di più telecamere, vastità dell’area oggetto di rilevamento o modalità delle riprese). L’informativa va collocata prima di entrare nella zona sorvegliata. Non è necessario rivelare la precisa ubicazione della telecamera, purché non vi siano dubbi su quali zone sono soggette a sorveglianza e sia chiarito in modo inequivocabile il contesto della sorveglianza.
Le immagini registrate non possono essere conservate più a lungo di quanto necessario per le finalità per le quali sono acquisite. In alcuni casi può essere necessario prolungare i tempi di conservazione delle immagini inizialmente fissati dal titolare o previsti dalla legge: ad esempio, nel caso in cui tale prolungamento si renda necessario a dare seguito ad una specifica richiesta dell’autorità giudiziaria o della polizia giudiziaria in relazione ad un’attività investigativa in corso.
Quanto alla valutazione d’impatto preventiva, la stessa è prevista se il trattamento, quando preveda in particolare l’uso di nuove tecnologie, considerati la natura, l’oggetto, il contesto e le finalità del trattamento, può presentare un rischio elevato per le persone fisiche.