La Corte di Cassazione ha affermato che l’utilizzo in compensazione del credito d’imposta per investimenti in aree svantaggiate (cd. “bonus aree svantaggiate”) con acconti d’imposta determinati con il metodo previsionale, privi di riscontro nella successiva dichiarazione, è illegittimo. D’altra parte, considerata l‘insussistenza di un corrispondente debito d’imposta, deve ritenersi illegittima anche la sanzione amministrativa irrogata dal Fisco per omesso versamento (Sentenza 17 novembre 2020, n. 26181).
IL CASO
La controversia trae origine dall’avviso di accertamento con il quale l’Agenzia delle Entrate ha recuperato il credito di imposta per investimenti in aree svantaggiate (cd. “bonus aree svantaggiate”) ex art. 8 L. n. 388/2000, utilizzato in compensazione con debiti tributari non ancora sorti, riferiti al secondo acconto IRES e secondo acconto IRAP determinati con metodo previsionale e privi di riscontro nella successiva dichiarazione dei redditi.
I giudici tributari hanno confermato la pretesa tributaria, annullando però l’atto impositivo nella parte relativa all’irrogazione delle sanzioni.
In particolare, il giudice d’appello ha rilevato: che la norma agevolativa impedisce un utilizzo del credito di imposta diverso dalla compensazione con debiti d’imposta già esistenti, né consente al contribuente di verificare, con giudizio prognostico, la maturazione di un debito nel periodo d’imposta successivo e quindi di anticiparne il pagamento con un versamento in acconto compensato dal credito in questione (tanto più che, nel caso di specie, il quantum prognosticamente calcolato non trovava riscontro nella situazione della società emergente dalla successiva dichiarazione dei redditi); che, tuttavia, la non debenza dell’acconto versato in compensazione postulava l’inapplicabilità della sanzione per omesso versamento irrogata dall’Ufficio.
Sui ricorsi proposti sia dal contribuente che dal Fisco, la Corte di Cassazione ha confermato la decisione dei giudici tributari.
DECISIONE DELLA CASSAZIONE
La Corte di Cassazione osserva preliminarmente che in tema di agevolazioni fiscali per le aree svantaggiate, il credito d’imposta maturato in favore del contribuente, pur dovendo essere indicato nella dichiarazione dei redditi, non è incluso nell’imponibile e, perciò, può essere utilizzato solo come “strumento” di pagamento a mezzo della “compensazione”, atteso che il meccanismo previsto dal combinato disposto delle norme citate assolve alla duplice finalità di evitare il successivo trascinamento e rimborso del credito fiscale derivato dall’agevolazione e ne impone l’immediata utilizzazione quale “strumento” di pagamento, anche ai fini di assicurare certezza al bilancio statale.
Sotto il profilo di diritto, precisa la Corte Suprema, il beneficio del credito d’imposta in questione (art. 8, co. 2, L. n. 388 del 2000) può essere utilizzato in compensazione solo ai fini del pagamento di imposte effettivamente dovute e non ai fini del pagamento di anticipazioni o acconti non corrispondenti ad effettivi debiti fiscali.
Il principio trova fondamento nella necessità che la determinazione del debito tributario mediante applicazione del metodo c.d. previsionale di determinazione dell’acconto sia effettuata tenendo conto della concreta situazione economica del soggetto passivo, tenuto a dimostrare la ragionevole sostenibilità della previsione effettuata, ovvero che i debiti fiscali (costituenti il parametro di computo di quell’acconto) siano effettivi e non immaginari, ciò correlandosi ad evidenti e incomprimibili criteri antifrode.
Nel caso in esame, già il giudice di primo grado aveva rilevato che dalla dichiarazione precedente risultava un IRES di segno negativo, e il giudice d’appello ha sua volta accertato che “il quantum prognosticamente calcolato non trova riscontro nella situazione della società emergente dalla successiva dichiarazione dei redditi”.
Secondo la Suprema Corte, il contribuente per contrastare questo accertamento, non poteva limitarsi ad affermare di aver comunque maturato un debito IRES, ma avrebbe, nel caso, dovuto denunciare un vizio di motivazione della sentenza per l’omesso esame, da parte del giudice d’appello, dei documenti (ove effettivamente prodotti) che dimostravano la sussistenza di un debito per l’anno di riferimento degli acconti, ancorché inferiore a quello prognosticamente calcolato, compensabile sino al suo effettivo ammontare col credito.
Per quanto riguarda le sanzioni irrogate al contribuente, pur a fronte della riconosciuta indebita compensazione d’imposta da quest’ultima attuata, la Corte di Cassazione osserva che l’assunto del Fisco, secondo cui, se la contribuente non avesse indebitamente utilizzato in compensazione il credito di imposta, avrebbe poi dovuto corrispondere l’IRES “almeno nella stessa misura della compensazione effettuata” è palesemente illogico, posto che la compensazione è stata ritenuta illegittima proprio per l’insussistenza di un corrispondente debito di imposta della società.
Sotto tale profilo, anzi, sottolinea la Corte (ancorché non possa rilevare d’ufficio ragioni di annullamento dell’atto dell’amministrazione finanziaria non dedotte dal contribuente), che la pretesa del Fisco, volta al recupero di una somma pari al credito (che, sebbene non utilizzabile in compensazione, era tuttavia esistente), anziché all’effettivo debito IRES della società eventualmente non versato per effetto dell’illegittima compensazione, risulta priva di giustificazione.
La Corte Suprema evidenzia che in base alla norma (art. 13 d.lgs. n. 471 del 1997) è prevista l’applicazione della sanzione amministrativa pari al 30% dell’importo non versato a “chi non esegue, in tutto o in parte alle prescritte scadenza i versamenti in acconto, i versamenti periodici, il versamento di conguaglio o a saldo dell’imposta risultante dalla dichiarazione” ed altresì “fuori dei casi di tributi iscritti a ruolo, in ogni ipotesi di mancato pagamento di un tributo o di una sua frazione nel termine previsto”.
Deve perciò ritenersi illegittima l’irrogazione di tale sanzione nel caso in cui nessun omesso o ritardato versamento di imposta v’è stato da parte del contribuente, bensì la messa in atto di una diversa condotta finalizzata ad ottenere un indebito vantaggio fiscale.
